La cessione a terzi delle detrazioni connesse agli interventi edilizi in luogo dell’utilizzo diretto comporta, come evidenziato dall’OIC nella “Comunicazione sulle modalità di contabilizzazione dei bonus fiscali” del 3.8.2021, la rilevazione a Conto economico della differenza tra il corrispettivo pattuito per il credito tributario ceduto e il valore contabile risultante in bilancio al momento della cessione.
In particolare, secondo l’OIC, il fatto che il credito tributario sia cedibile a terzi “fa propendere per una classificazione dell’onere o del provento da cessione nella sezione finanziaria del conto economico in luogo alla sezione operativa”, con conseguente iscrizione dello stesso:
– nei proventi finanziari (voce C16d) se la differenza tra il corrispettivo ricevuto ed il valore contabile del credito alla data di cessione è positiva;
– negli oneri finanziari (voce C17) se la differenza tra il corrispettivo ricevuto ed il valore contabile del credito alla data di cessione è negativa.
Stante la qualificazione dei predetti componenti quali proventi / oneri finanziari ed il collegamento degli stessi ad un’operazione avente causa finanziaria e considerato il principio di derivazione rafforzata, in base al quale ai fini fiscali è recepita la rappresentazione del bilancio secondo il principio della prevalenza della sostanza sulla forma, gli stessi rientrano nell’ambito di applicazione dell’art. 96, TUIR.
Nel caso di specie, pertanto, gli oneri finanziari sono deducibili fino a concorrenza degli interessi attivi e, per l’eccedenza, nei limiti del 30% del ROL “fiscale”.
Specularmente, l’impresa acquirente il credito d’imposta potrà conteggiare il provento finanziario aumentando il plafond di interessi attivi per la deduzione degli interessi passivi.

L’Agenzia delle Entrate ha più volte ribadito (da ultimo nella Circolare 25.7.2022, n. 28/E) che il trasferimento all’erede delle rate residue delle detrazioni non fruite dal de cuius è possibile soltanto a condizione che l’erede mantenga la detenzione materiale e diretta dell’immobile oggetto dei lavori dai quali è scaturita la detrazione. Pertanto, l’erede può detrarre le rate della detrazione sorta in capo al de cuius se l’immobile è utilizzato / a disposizione dello stesso, ossia non è locato o concesso in comodato a terzi. Tale condizione deve sussistere non solo per l’anno dell’accettazione dell’eredità, ma anche per ciascun anno per il quale il contribuente intenda fruire delle residue rate di detrazione. Nella citata Circolare n. 28/E è altresì specificato che quanto sopra trova applicazione anche nel caso di “passaggio” della detrazione tra usufruttuario e nudo proprietario che a seguito del decesso diviene pieno proprietario, come nel caso in esame. Per quanto riguarda l’anno a decorrere dal quale l’erede può fruire della “prima” rata di detrazione, la stessa Agenzia ha precisato che “in applicazione del criterio generale in base al quale per determinare chi possa fruire della quota di detrazione relativa ad un anno occorre individuare il soggetto che possedeva l’immobile al 31.12 di quell’anno, si trasferisce all’erede, in presenza dei requisiti richiesti, la quota di detrazione relativa all’anno del decesso”.
Nel caso di specie, pertanto, essendo il decesso avvenuto a gennaio 2023, la prima rata residua di detrazione trasferita è quella relativa al 2023 da esporre nel mod. REDDITI 2024. La rata relativa al 2022 va riportata nel mod. REDDITI 2023 del “de cuius” (titolare dell’immobile al 31.12.2022).

Come previsto dall’Autorità per l’Energia Elettrica e per il Gas (AEEG) con la Deliberazione 3.6.2008, n. 74, a decorrere dall’1.1.2009 l’immissione in rete dell’energia prodotta mediante impianti fotovoltaici nell’ambito del Servizio di Scambio sul Posto (SSP) è così regolata:
– l’utente conferisce l’energia prodotta nel sistema elettrico gestito da GSE;
– GSE riceve l’energia e la vende sul mercato;
– l’utente acquista l’energia necessaria presso l’impresa fornitrice (Enel, Acea, ecc.) pagando il relativo corrispettivo;
– GSE corrisponde all’utente un contributo in conto scambio allo scopo di rimborsarlo di un costo, quello per l’acquisto dell’energia, che in realtà non avrebbe dovuto sostenere nei limiti dell’energia autoprodotta.
In merito alla rilevanza fiscale del contributo in conto scambio l’Agenzia delle Entrate, nell’ambito della Risoluzione 20.1.2009, n. 13/E, ha specificato che:
– con riferimento agli impianti posti al servizio dell’abitazione di una persona fisica fino a 20 kW di potenza, installati essenzialmente per fare fronte ai bisogni energetici dell’abitazione, l’immissione di energia in rete per effetto del SSP non concretizza lo svolgimento di un’attività commerciale abituale;
– il relativo contributo in conto scambio erogato dal GSE non assume rilevanza fiscale.

L’art. 2430, C.c. dispone che “dagli utili netti annuali deve essere dedotta una somma corrispondente alla ventesima parte di essi per costituire una riserva, fino a che questa non abbia raggiunto il quinto del capitale sociale”.
Tale previsione impone, quindi, l’accantonamento di una parte degli utili a salvaguardia dell’integrità del capitale sociale, al fine di evitare che quest’ultimo possa essere facilmente eroso da eventuali perdite di esercizi futuri.
Ancorché la norma non preveda esplicitamente un “ordine” di destinazione dell’utile dell’esercizio, considerata la finalità dell’accantonamento a tutela dei terzi la dottrina prevalente propende per ritenere che la quota destinata a riserva legale debba essere determinata sull’utile al lordo delle perdite pregresse. Così, nel caso di specie, la società dopo aver destinato l’utile 2022 a riserva legale per un importo di € 900 (18.000 x 5%), utilizza lo stesso per € 12.000 a copertura della perdita dell’esercizio precedente e accantona la somma rimanente (€ 5.100) a riserva straordinaria.

Con riferimento allo specifico caso sopra illustrato, il soggetto potrà / dovrà effettuare la rettifica della detrazione IVA:
– sia per l’entrata nel regime ordinario dal 2022;
– sia per l’adozione del regime forfetario dal 2023.
In particolare:
– l’entrata nel regime forfetario dal 2022 consente di operare la rettifica “a favore” della detrazione dell’IVA a credito relativamente a tutti i beni / servizi non ancora ceduti / utilizzati, esistenti al 31.12.2021. In particolare la rettifica va effettuata relativamente alle rimanenze di magazzino risultanti al 31.12.2021;
– avendo adottato dal 2023 il regime forfetario, in considerazione del mutato regime di detrazione dell’IVA a credito, ai sensi dell’art. 19-bis2, comma 3, DPR n. 633/72 va effettuata anche la rettifica della detrazione dell’IVA a credito operata in precedenza con riferimento ai beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati, esistenti al 31.12.2022.
La rettifica riguarda le rimanenze di beni risultanti al 31.12.2022.
A tal fine nel modello IVA 2023 la rettifica dovrà essere evidenziata a rigo VF70 (segno +/-). In particolare dovrà essere esposta la somma algebrica della rettifica a sfavore / favore.