LIMITATO L’AMBITO DI APPLICAZIONE DEL REGIME DI NON IMPONIBILITÀ IVA NEI SERVIZI DI TRASPORTO INTERNAZIONALE

Con la conversione in legge, con modificazioni, del Decreto - Legge 21 ottobre 2021, n. 146, è stato introdotto un nuovo comma all`art. 9 del Decreto legislativo n. 633 del 1972, concernentei servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali non imponibili ai fini IVA.

Con riferimento ai citati servizi di trasporto, relativi a beni in esportazione, in transito o in importazionetemporanea, nonché a beni in importazione i cui corrispettivi sono inclusi nella base imponibile, la modifica intende specificare che le prestazioni non imponibili non comprendono i servizi di trasporto resi a  soggetti diversi:

• dall`esportatore;
• dal titolare del regime di transito;
• dall`importatore;
• dal destinatario dei beni;
• dal prestatore di servizi di spedizione relativi a:

• trasporti di persone eseguiti in parte nel territorio dello Stato e in parte in territorio estero in dipendenza di unico contratto;

• trasporti di beni in esportazione, in transito o in temporanea importazione;

• nonché a trasporti di beni in importazione sempreché i corrispettivi dei servizi di spedizione siano inclusi nella base imponibile ai sensi del primo comma dell’art. 69;

• dal prestatore di servizi relativi alle operazioni doganali [di cui al n. 4) dell’art. 9, primo comma, D.P.R. n. 633/1972].

 

La nuova disposizione ha effetto dal 1° gennaio 2022, allineando la normativa nazionale a quella unionale, come interpretata dalla Corte di Giustizia Europea (sentenza Corte di Giustizia Europea del 29 giugno 2017, causa C-288/16).

La disposizione in argomento fa salvi:

1. i comportamenti adottati precedentemente a tale data,
2. la legittimità della condotta degli operatori che si fossero già uniformati alla pronuncia della Corte.

In estrema sintesi, dall’inizio dell’anno, sui trasporti internazionali di merci effettuati da sub-vettori si applica l’Iva con l’aliquota ordinaria del 22%, non potendo più avvalersi della non imponibilità di cui all’art. 9 del D.P.R. n. 633/1972.

LA SENTENZA DELLA CORTE DI GIUSTIZIA EUROPEA

La sentenza C-288/16 richiama la disciplina di cui all`articolo 146 della direttiva 2006/112/ CE (concernente il sistema comune d’imposta sul valore  aggiunto) recante l’esenzione dall’IVA delle operazioni all’esportazione fuori dell’Unione Europea. Tale esenzione mira all’osservanza del principio dell’imposizione dei beni o dei servizi nel loro luogo di destinazione.

L’articolo 146, lett. e), esenta le prestazioni di servizi, compresi i trasporti e le operazioni accessorie, qualora siano direttamente connesse alle esportazioni o importazioni di beni che beneficiano delle disposizioni previste all`articolo 61 e all`articolo 157, paragrafo 1, lettera a).

La Corte di Giustizia europea conclude che, l’articolo 146, paragrafo 1, lettera e), della direttiva 2006/112 deve essere interpretato nel senso che l’esenzione prevista da tale disposizione non si applica ad una prestazione di servizi, come quella oggetto del procedimento principale, relativa a un’operazione di trasporto di beni verso un paese terzo, laddove tali servizi non siano forniti direttamente al mittente o al destinatario di detti beni.

Il Decreto Legge n. 146/2021 (convertito, con modificazioni, in Legge 215/2021, art. 5-septies), ha quindi inserito nell’articolo 9, D.P.R. n. 633/1972 il nuovo comma che stabilisce che le prestazioni di cui al primo comma, numero 2), non comprendono i servizi di trasporto resi a soggetti diversi dall’esportatore,  dal titolare del regime di transito, dall’importatore, dal destinatario dei beni o dal prestatore dei servizi di cui al numero 4) del medesimo primo comma, circoscrivendo così il regime di non imponibilità alle prestazioni di trasporto internazionali di merci rese nei confronti dei predetti soggetti “qualificati”, trai quali rientrano anche i fornitori di servizi dispedizioni internazionali di merci.

La nuova diposizione ha un rilevante impatto sulle imprese di trasporto, che spesso si trovano a sub-affidare a terzi soggetti il trasporto di alcune tratte, poiché restringe significativamente l’ambito applicativo della non imponibilità dei servizi di trasporto internazionale essendo ora richiesto anche l’ulteriore requisito, secondo cui la non imponibilità per i servizi di trasporto spetta solo nel caso in cui detto servizio sia reso direttamente ai seguenti soggetti:

• esportatore;

• titolare del regime di transito;

• importatore;

• destinatario dei beni;

• prestatore di servizi di spedizione (spedizionieri).

I CHIARIMENTI FORNITI DALL’AGENZIA DELLE ENTRATE CON LA CIRCOLARE N. 5/E DEL 25 FEBBRAIO 2022

La circolare dell’Agenzia delle Entrate del 25 febbraio 2022, n. 5/E al riguardo rammenta che - poiché i servizi di trasporto in esame rientrano nell’ambito applicativo dell’articolo 7-ter, comma 1, lettera a), del medesimo DPR n. 633 (prestazioni di servizi generiche) - il suddetto articolo 9 si applica alle  prestazioni di servizi rese nei confronti di committenti soggetti passivi d’imposta stabiliti nel territorio dello Stato, in quanto prestazioni territorialmente rilevanti in Italia.

Commentando poi la sentenza della Corte di Giustizia, l’Agenzia rileva che, dall’ anzidetta sentenza emerge che la finalità dell’esenzione in esame è quella di garantire che siano tassati presso il luogo di destinazione sia i beni destinati al di fuori dell’Unione, sia le connesse prestazioni di trasporto.

Secondo la Corte di Giustizia, al fine di rientrare nell’ambito dell’esenzione, tali ultimi servizi, tuttavia, non solo devono contribuire all’effettiva realizzazione di un’operazione di esportazione o di importazione di beni, ma devono anche essere forniti direttamente, a seconda del caso, all’esportatore, all’importatore o al destinatario dei beni.

L’ Agenzia delle Entrate, in sostanza, rileva che le prestazioni di servizi di trasporto - territorialmente rilevanti in Italia - e relative alle operazioni internazionali continuano a rientrare nel regime di non imponibilità solo laddove siano prestate nei confronti dei seguenti soggetti:

• esportatore;
• titolare del regime di transito;
• importatore;
• destinatario dei beni;
• prestatore di servizi di spedizione relativi a trasporti di persone eseguiti in parte nel territorio dello Stato e in parte in territorio estero in dipendenza di unico contratto, a trasporti di beni in esportazione, in transito o in temporanea importazione, nonché a trasporti di beni in importazione sempreché i corrispettivi dei servizi di spedizione siano inclusi nella base imponibile nonché dal prestatore di servizi relativi alle operazioni doganali (di cui al n. 4 dell’articolo 9, primo comma, del DPR n. 633 del 1972).

L’Agenzia delle Entrate ricorda che in passato, in ambito nazionale, l’Amministrazione Finanziaria aveva fornito un’interpretazione estensiva dell’anzidetto regime di non imponibilità ad IVA, attesa anche la formulazione ampia della previgente disposizione e l’assenza di giurisprudenza unionale sul punto. Erano stati, quindi, annoverati tra i servizi non imponibili, ai sensi dell’articolo 9, primo comma, n. 2), del DPR n. 633 del 1972, sia i servizi resi dai vettori principali, sia i servizi di trasporto di beni in esportazione effettuati da terzi trasportatori cui i servizi medesimi sono affidati dagli stessi vettori principali.

In forza della nuova formulazione dell’articolo 9 del DPR n. 633 del 1972, invece, devono essere assoggettate ad IVA, ad esempio, le prestazioni di trasporto internazionale che un vettore principale – incaricato di trasportare la merce all’estero dall’esportatore, dall’importatore o dal destinatario della stessa – affida, in tutto o in parte, ad un vettore terzo (c.d. subvezione).

DECORRENZA

Le nuove disposizioni si applicano a partire dal 1° gennaio 2022. Al riguardo l’Agenzia delle Entrate precisa che rientrano, pertanto, nel nuovo e più  ristretto ambito della non imponibilità IVA i servizi di trasporto connessi agli scambi internazionali resi ai soggetti, sopra elencati, che siano effettuati a  partire dal 1° gennaio 2022, e cioè i servizi di trasporto resi a committenti soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato:

• da soggetti passivi anch’essi stabiliti nel territorio dello Stato, a condizione che, in data non anteriore al 1° gennaio 2022, per tali servizi

1. sia stato pagato il corrispettivo (in tutto o in parte e, in tal caso, limitatamente all’importo pagato)
2. o per cui, anteriormente al pagamento, sia stata emessa fattura (per tutto o per una parte del servizio stesso e, in tal caso, limitatamente all’importo fatturato) da parte del fornitore;

• da soggetti che non sono ivi stabiliti, a condizione che tali servizi a partire dal 1° gennaio 2022

1. siano stati a tutti gli effetti ultimati (data di ultimazione del trasporto)
2. o che per essi (anteriormente al momento di ultimazione del servizio) il committente abbia pagato (in tutto o in parte e, in tal caso, limitatamente dall’importo pagato) la prestazione.

Si segnala, infine, che, sono fatti salvi i comportamenti adottati dai contribuenti che, precedentemente alla data del 1° gennaio 2022, si siano adeguati alle indicazioni fornite dalla sentenza del 29 giugno 2017, causa C-288/16, sopra richiamata, ossia che, alla luce dell’anzidetto orientamento giurisprudenziale, abbiano già applicato l’IVA alle prestazioni di subvezione nei trasporti internazionali territorialmente rilevanti in Italia, con conseguente diritto di  detrazione dell’IVA in capo ai committenti.